Fiscaliteit bij werknemers die gaan werken in Duitsland

Duitsland biedt veel kansen voor Nederlandse bedrijven omdat het een buurland is met een enorm economisch potentieel. Er zijn daarom veel Nederlandse ondernemers die zaken doen in Duitsland. Gevolg is ook dat er veel in Nederland wonende werknemers zijn die gaan werken in Duitsland. In dit artikel ga ik in op de gevolgen voor de in Nederland wonende werknemers die (mede) in Duitsland gaan werken. Met name komen de loon- en inkomstenbelastinggevolgen en de gevolgen voor de sociale zekerheid aan de orde.

Uitgangspunt is een gewone werknemer die op de loonlijst staat van een werkgever. Op werknemers met een bijzondere status zoals statutair bestuurders, commissarissen, artiesten en beroepssporters, studenten, hoogleraren en docenten, ambtenaren en werknemers in het internationale transport en vliegverkeer ga ik niet verder in. Allereerst ga ik in op de vraag wanneer belastingplicht in Duitsland bestaat. Daarna besteed ik aandacht aan de sociale zekerheid. Aansluitend komen het belastingrecht en de gevolgen voor de aftrek van hypotheekrente aan de orde. Deze bijdrage is signalerend en zeker niet uitputtend bedoeld.

Belastingplicht

Als een in Nederland wonende werknemer in Duitsland werkzaamheden verricht, leidt dit in voorkomende gevallen tot belastingplicht in Duitsland.

Ervan uitgaande dat de Nederlandse werkgever in Duitsland geen vaste inrichting (bijvoorbeeld een kantoor) of vaste vertegenwoordiger heeft, komt belastingheffing alleen aan de orde als de werknemer in een tijdvak van twaalf maanden meer dan 183 dagen in Duitsland verblijft. In beginsel tellen daarbij ook de dagen mee waarop de werknemer voor privé aangelegenheden in Duitsland komt. Het Gerechtshof Den Bosch besliste echter in een uitspraak van 31 mei 2016 dat de dagen waarop de werknemer privé in het buitenland verblijft buiten beschouwing moeten blijven. De staatssecretaris heeft een cassatieberoep ingediend tegen deze uitspraak. Deze procedure krijgt dus nog een vervolg. Onder het nieuwe verdrag ter voorkoming van dubbele belastingheffing tussen Nederland en Duitsland dat op 1 januari 2016 in werking is getreden (hierna: het verdrag), moeten de 183 dagen voortaan (doorlopend) per tijdvak van 12 maanden worden bekeken. Onder het oude verdrag was dit per kalenderjaar.

Als de Nederlandse werkgever een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger in Duitsland heeft waarvoor de werknemer in Duitsland werkt, is er vanaf de eerste dag sprake van Duitse belastingplicht ten aanzien van de hieraan toe te rekenen arbeidsbeloning. Dit geldt ook als de Nederlandse werknemer in dienst treedt bij een in Duitsland gevestigde (concern-) vennootschap. Het meest bekende voorbeeld is het in dienst treden van een Duitse GmbH of een Einzelunternehmung (eenmanszaak).

Er is de laatste jaren veel aandacht voor bedrijven die door fiscale “constructies” te weinig belasting betalen. De OESO heeft besloten daar iets aan te doen. Er zijn 15 acties gestart die belastingontwijking tegen moeten gaan. Deze zijn bekend onder de naam BEPS (Base Erosion and Profit Shifting, tegengaan van grondslaguitholling en winstverschuiving). Artikel 7 van de acties gaat over de vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger. Werkzaamheden die ondersteunend zijn of voorbereidend van aard zullen voortaan mede aanleiding kunnen geven tot het hebben van een vaste inrichting en daarmee belastingplicht in het buitenland. Doordat eerder sprake zal zijn van een vaste inrichting, zal een werknemer sneller vanaf de eerste dag belastingplichtig zijn als hij werkt voor deze vaste inrichting.

Op dit moment is er geen sprake van een vaste vertegenwoordiger (in fiscale zin) in het buitenland, als de buitenlandse vertegenwoordiger niet zelf de contracten afsluit, maar de ondertekening van het contract een taak is van een bevoegde bestuurder van het hoofdkantoor in Nederland. Hierin is een belangrijke wijziging voorgesteld. Met de nieuwe definitie van de vaste vertegenwoordiger wordt meegewogen of de vertegenwoordiger een belangrijke rol speelt bij het tot stand komen van de overeenkomst, ook als hij de overeenkomst zelf niet sluit.

Als een salesmanager van een Nederlandse onderneming in Duitsland werkzaam is, daar potentiële klanten bezoekt en het voor elkaar krijgt dat de potentiële klant ook daadwerkelijk klant wordt en een contract tekent voor de koop van producten van de Nederlandse onderneming, zal er in de toekomst sprake zijn van een vaste inrichting in Duitsland. Dit leidt tot in Duitsland verschuldigde belastingen. Daarbij zal de vraag opkomen hoe de winst dient te worden bepaald die aan de buitenlandse activiteit is toe te rekenen.

De Nederlandse regering heeft aangegeven de wijzigingen spoedig te willen implementeren. Nederland wil hiertoe een multilaterale bepaling opnemen. Dit betekent dat de nieuwe definitie vanuit de Nederlandse wetgeving door deze multilaterale bepaling zou gaan gelden voor alle belastingverdragen die Nederland heeft afgesloten. Dat zou betekenen dat Nederland alle definities zoals hiervoor genoemd per direct conform de nieuwe OESO-norm wil hanteren, ook voor bestaande reeds gesloten verdragen. Dit brengt veel vragen met zich mee. Mag Nederland in afwijking van de afgesloten verdragen met bijbehorende onderhandelingen de definitie wel éénzijdig wijzigen? Wat gebeurt er als bijvoorbeeld Duitsland bepaalt dat de nieuwe definitie alleen geldt voor nieuwe verdragen en niet voor bestaande verdragen? Of als Duitsland de definitie niet in 2016 maar later implementeert? Mogelijk komt hierover op korte termijn meer duidelijkheid, nu de staatssecretaris van Financiën in een brief van 21 maart 2017 heeft aangegeven dat hierover mede onderhandelingen met Duitsland plaatsvinden.

Sociale zekerheid

Als de werknemer full time in Duitsland werkt, is deze voor de sociale verzekeringen niet langer meer verzekerd in Nederland, maar uitsluitend in Duitsland. Dit is alleen anders als de werknemer nog ten minste 25% van zijn werktijd in Nederland werkt (bijvoorbeeld thuis werken of werken voor een Nederlandse werkgever). In dat geval blijft Nederlandse verzekeringsplicht bestaan en is de werknemer uitsluitend sociaal verzekerd in Nederland.

Als sprake is van Duitse sociale verzekeringsplicht moet de werknemer een Duitse zorgverzekering afsluiten. Dat kan bij de Krankenkasse (via een verplichte of een vrijwillige verzekering) of in voorkomende gevallen ook bij een verzekeraar. Er wordt in Duitsland Altersrente opgebouwd (vergelijkbaar met maar zeker niet gelijk aan de Nederlandse AOW). De opbouw van Nederlandse AOW stopt tijdens het werken in Duitsland. Als gevolg hiervan bouwt de Nederlandse werknemer per jaar 2% minder AOW op. Er bestaat geen recht meer op Nederlandse toeslagen. Wel heeft de werknemer recht op bijvoorbeeld Duits Kindergeld en Elterngeld, die aanzienlijk ruimer zijn dan de Nederlandse uitkeringen. Er dienen premies te worden betaald voor de Rentenversicherung, Arbeitslosenversicherung, Krankenversicherung en de Pflegeversicherung. De werkgever betaalt daarnaast de premie voor de Unfallversicherung, waarvan de hoogte afhankelijk is van de bedrijfstak. Indien gewenst is het mogelijk bepaalde Nederlandse verzekeringen vrijwillig voort te zetten.

Let op in geval van het aannemen van een veelvuldig in Duitsland voorkomende zogeheten mini job: door het aannemen van een mini job vervalt de Nederlandse verzekeringsplicht als naast de mini job geen inkomen wordt verdiend (er wordt dan immers volledig in Duitsland gewerkt). De mini job leidt echter in Duitsland ook niet tot sociale verzekeringsplicht, waardoor de werknemer geen AOW/Altersrente opbouwt. Ook anderszins heeft de werknemer geen rechten bij bijvoorbeeld ziekte of arbeidsongeschiktheid.

Duits belastingrecht

Het Duitse belastingrecht is van toepassing. Er wordt Duitse loonbelasting ingehouden, aangevuld met Solidaritätszuschlag en mogelijk Kirchensteuer. Duitsland kent net als Nederland een progressieve inkomstenbelastingheffing, waarbij de belastingheffing oploopt van 14% tot 42%. Onder voorwaarden kan de in Nederland woonachtige belastingplichtige kiezen voor onbeperkte belastingplicht in Duitsland. Een onbeperkt belastingplichtige kan gebruik maken van alle belastingvoordelen die ook een inwoner van Duitsland heeft. Dit kan als de niet in Duitsland belaste inkomsten per jaar niet meer dan € 8.652 bedragen of als ten minste 90% van het wereldinkomen in Duitsland aan belasting is onderworpen.

Voor gehuwden is toepassing van Steuerklasse III het meest voordelig, deze kan worden toegepast als het niet in Duitsland belaste inkomen van de gehuwden samen niet meer bedraagt dan € 17.304 per jaar. Dit geldt alleen voor gehuwden en niet voor bijvoorbeeld in Nederland samenwonende partners. Pas dan kan een belastingvrije som van € 17.304 worden benut. Dit maakt dan ook de weg vrij voor toepassing van het “Splittungverfahren“. Dit betekent kort gezegd dat het inkomen van beide partners opgeteld wordt en gedeeld door twee. Vervolgens worden de Duitse belastingtarieven op dit inkomen losgelaten. Dit heeft natuurlijk als gevolg dat het inkomen in Duitsland (aanzienlijk) lager belast wordt.

Hypotheekrente

Als een werknemer uitsluitend in Duitsland werkt, is het inkomen ter belastingheffing aan Duitsland toegewezen. Dit betekent dat aftrekposten (zoals de Nederlandse hypotheekrenteaftrek) niet tot een belastingvoordeel leiden. Voor dit soort situaties kent de Nederlandse belastingwetgeving de doorschuifregeling. De niet benutte aftrekpost wordt door de belastingdienst jaarlijks vastgesteld en kan worden gebruikt in een toekomstig jaar waarin in Nederland belastbaar box I inkomen wordt genoten.

Omdat de hypotheekrenteaftrek door het Duitse looninkomen geen belastingvoordeel met zich meebrengt, wordt de aftrekpost gereserveerd. Het in de toekomst over Nederlands inkomen in box I te betalen belasting wordt dan alsnog verminderd door een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te verlenen voor alle in het verleden gereserveerde bedragen. De aftrek van hypotheekrente betekent dan een belastingteruggave. Nadeel is dat het nog vele jaren kan duren voordat de hypotheekrenteaftrek uiteindelijk een voordeel met zich brengt. Ander nadeel is dat de reservering uitsluitend ziet op de inkomstenbelasting en niet op de premies volksverzekeringen, die een belangrijk deel uitmaken van de Nederlandse belastingtarieven. Dit kan worden verduidelijkt met een vereenvoudigd voorbeeld.

Voorbeeld

Een in Nederland wonende belastingplichtige werkt gedurende een periode van zeven jaar in Duitsland. De werknemer heeft een jaarlijkse reservering van €  5.000 aftrek in verband met de eigen woning. De werknemer gaat vervolgens in Nederland werken en heeft een looninkomen van €  35.000. De uitwerking is als volgt.

Over een inkomen tot circa €  20.000 bedraagt de inkomstenbelastingteruggave 8,9%, over het restant van het inkomen 13,15%. Ofwel een teruggave van ruim €  3.750. De werknemer ontvangt geen teruggave over het aandeel van de premies van 27,65%! Als de werknemer in de jaren uitsluitend in Nederland belastingplichtig zou zijn geweest, zou de jaarlijkse teruggave bij een gelijk inkomen 40,8% van €  5.000 = €  2.040 bedragen! In een periode van zeven jaar dus €  14.280. Een groot verschil met de genoemde teruggave van in totaal €  3.750.

Als er sprake is van een fiscale partner die in Nederland werkt, kan de hypotheekrente bij de fiscale partner in aftrek worden gebracht. De partner dient uiteraard wel voldoende inkomen te genieten.

Als de fiscale partner de hypotheekrente aftrekt kan ook dit toch nadelig uitkomen. Als het fiscale inkomen van degene die in Duitsland gaat werken namelijk meer is dan circa € 67.000 zou in Nederland de hypotheekrenteaftrek tegen 50% worden geëffectueerd (vanaf 1 januari 2014 wordt de aftrek van de hypotheekrente tegen 52% jaarlijks verminderd met 0,5%).

Indien het inkomen van de fiscale partner minder bedraagt dan € 67.000 heeft de aftrek een teruggave van maximaal 40,8% tot gevolg. Dit betekent dat de teruggave ruim 9% lager uitkomt. Voor zover het inkomen van de fiscale partner minder dan € 20.000 is, betekent dit dat de aftrek van hypotheekrente tot een teruggave van maximaal (!) 36,55% leidt of dat er mogelijk zelfs helemaal geen recht op een belastingteruggaaf bestaat.

Onderdeel van het nieuwe belastingverdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en Duitsland is de compensatieregeling. De Nederlandse belastingdienst verleent een compensatie voor de aftrekpost die niet direct leidt tot een teruggaaf, zoals de hypotheekrenteaftrek. De Duitse belastingheffing mag worden verrekend als ware er sprake van Nederlandse loonbelasting of premies volksverzekeringen. Duitse premies kunnen echter alleen meegenomen worden voor zover deze vergelijkbaar zijn met Nederlandse volksverzekeringspremies. En daar zit het probleem van de regeling: volgens de Nederlandse belastingdienst zijn de Duitse premies geheel niet vergelijkbaar. Dit betekent dat de compensatieregeling bij dit standpunt slechts zeer uitzonderlijk toegepast kan worden in de relatie Nederland-Duitsland. Als voor de compensatieregeling wordt gekozen vervalt de mogelijkheid van de doorschuifregeling of het in aftrek brengen van de rente bij de partner.

Tot slot

Kort samengevat biedt het gaan werken in Duitsland zeker kansen. Wel komen er veel zaken bij kijken, ik adviseer de werknemer zich hierover vooraf goed te (laten) informeren.